企业重组税收政策选择分析

作者:赛宗鹏时间:2018-01-12 14:39:21  来源:  阅读次数:148次 ]
近年来,我国实体经济投资增速放缓,
部分行业产能过剩,经济下行压力较大,国
家层面一直深化改革,坚持以推进供给侧
结构性改革为主线,积极推进结构调整和
新旧动能转换。2016 年 7 月 17 日,国务
院办公厅发布《关于推动中央企业结构调
整与重组的指导意见》(国办发〔2016〕
56 号)。意见指出,稳妥推进装备制造、
建筑工程、电力、钢铁、有色金属、航运、
建材、旅游和航空服务等领域企业重组,
鼓励煤炭、电力、冶金等产业链上下游中
央企业进行重组,鼓励中央企业积极开展
并购重组,提高产业集中度,推动质量品
牌提升。
一方面是国家层面的经济结构调整,
另一方面是企业自身的发展需求,必然催
生出大量企业重组整合,以实现新旧动能
转换,整合资源,发挥优势。为此,国家
陆续出台了一系列的包括经济、税收层面
的优惠政策,鼓励企业进行重组整合,降
低重组整合难度,加快整合进程。
与之配套的税收政策,财政部、国家
税务总局自 2009 年以来,陆续发布了涉及
到企业所得税、增值税、土地增值税、契
税、印花税等诸多税种的税收政策,特别
是 2014 年以来,国务院及财税主管部门密
集出台了一系列针对并购重组的税收法律
文件,尤其是企业所得税方面,先后颁布、
实施了《关于促进企业重组有关企业所得
税处理问题的通知》(财税 [2014]109 号,
以下简称 109 号文)、《关于非货币性资
产投资企业所得税政策问题的通知》(财
税 [2014]116 号,以下简称 116 号文)、
《关于资产(股权)划转企业所得税征管
问题的公告》(国家税务总局公告 2015 年
第 40 号,以下简称 40 号公告)、《关于
企业重组业务企业所得税征收管理若干问
题的公告》(国家税务总局公告 2015 年第
48 号,以下简称 48 号公告)、《关于企
业改制上市资产评估增值企业所得税处理
政策的通知》(财税 [2015]65 号,以下简
称 65 号文)等文件。重组过程中,税收政
策的选择,对重组各方分别有何种影响,
如何选择适合的税收政策?这些需要在准
确理解的基础之上加以分析之后,才能恰
当选择。
以重组中的所得税为例,税收政策的
选择意味着各重组方的承担的重组税收成
本的不同。
案例一:甲公司是一家从事药品批发
行业的医药批发企业,其下属的全资子公
司乙公司是一家从事药品零售的连锁性医
药零售企业。乙公司仓库、办公场所租赁
自甲公司。2016 年,甲公司决定蒋乙公司
整合上市,为此,实施了一系列健全乙公
司内控、使乙公司财产、人员独立的措施,
其中涉及将乙公司租赁甲公司的仓库和办
公楼过户到乙公司名下,以此规避后续发
生的关联交易。该事项所涉及的房产账面
价值 4000 万元,市场公允价值 8000 万元,
甲公司拟将其作价增资投入乙公
司。
按照 116 号文的规定,该事项
属非货币性资产(房产)对外出资,
应当按照公允价值 8000 万元,扣
除计税成本 4000 万元(假定账面
价值即为计税成本),计算确认非
货币性资产转让所得。
因此,不考虑增值税和土地增
值税等其他税种的情况下,该事项
实现应纳税所得额:8000 万 -4000
万元 =4000 万元
应 当 缴 纳 企 业 所 得 税:4000 万 元
*25%=1000 万元
另外,根据 116 号文第六条的规定,
甲公司还可以选择特殊性税务处理。根据
109 号文和 40 号公告,像甲乙公司这样
100% 控股的母子公司之间,可以选择特殊
性税务处理,甲公司按照账面净值 4000 万
划转给乙公司,乙公司增加实收资本或者
资本公积,相关资产的计税成本按照原甲
公司的账面净值也就是 4000 万元确定。如
此,双方均不确认所得,无需缴纳企业所
得税。
上述政策的选择运用,应基于甲公司
的战略目标,由于乙公司是拟 IPO 企业,
如果选择特殊性税务处理,从交易时点上
看,母公司少缴纳企业所得税 1000 万元,
节约了资金。当从长期来看,乙公司获得
资产计税成本减少了 4000 万元,该部分无
法抵扣企业所得税,从而造成乙公司需要
在以后年度多缴纳企业所得税 1000 万元。
税收政策的选择,仅仅推迟了所得税的缴
纳时间,并未减少应交企业所得税的绝对
额。同时,选择特殊性税务处理,使母公
司现时的纳税义务转移给了乙公司,造成
乙公司以后年度多缴纳 1000 万所得税,按
20 年折旧期计算,每年减少净利润 50 万
元。按照 20 倍市盈率计算,将使乙公司的
市值下降 1000 万。因此,甲公司应当综合
权衡,审慎选择税收政策,是现时少缴纳
企业所得税 1000 万元,还是先缴纳企业所
得 1000 万元,为拟上市公司乙公司打好基
础,实现更多利润,在资本市场上获得更
高收益。
案例二:丙公司是一家从事食品包装
的企业,其主要业务是为丁公司代加工食
品包装箱,因国家环保政策,原材料价格
不断上升,丙公司经营困难,公司股东决
定将公司转型,通过与丁公司沟通,达成
意向,拟在 2016 年 10 月 20 日将其食品包
装生产线转让给丁公司。丙公司账面资产
总额 10000 万元,拟转让的生产线及厂房
账面价值 7000 万元,公允价值 10000 万
元。丁公司支付丙公司货币资金1000万元,
剩余款项丁公司向丙公司定向增发 1000 万
股,每股价格 9 元。

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